В статье рассмотрены актуальные особенности налогового учета доходов и расходов при ведении внешнеэкономической деятельности. Отражены вопросы начисления НДС, регулирование ставки налогов при экспортных операциях государством. Обязанность вести одновременно и бухгалтерский и налоговый учет по внешнеэкономическим операциям, с отражением как постоянных, так и временных разниц в учете. Рассмотрены установленные законодательно сроки подачи налоговых и таможенных деклараций, ответственность за несвоевременное их предоставление. Учет внешнеэкономической деятельности требует грамотного осуществления и знания большого количества законодательных документов, оформления большого количества операций по учету сумм, поступающих и выраженных в валюте. Рассмотрены вопросы учета дохода, зависящие от выбранного метода учета доходов и расходов, организацией.
Ключевые слова: правовое регулирование, внешнеэкономическая деятельность, налогообложение, налог на добавленную стоимость, налоговый учет, экспорт, импорт, экспортный контракт
Economic and legal regulation of tax accounting of income and expenses when conducting foreign economic activity
Abstract: The article discusses the current features of tax accounting of income and expenses when conducting foreign economic activity. The issues of VAT calculation and regulation of tax rates for export operations by the state are reflected. The obligation to simultaneously maintain accounting and tax records for foreign economic transactions, reflecting both permanent and temporary differences in accounting. The statutory deadlines for filing tax and customs declarations and liability for their late submission are considered. Accounting for foreign economic activity requires competent implementation and knowledge of a large number of legislative documents, registration of a large number of transactions to record amounts received and expressed in foreign currency. The issues of income accounting, depending on the chosen method of accounting for income and expenses, by the organization are considered.
Key words: legal regulation, foreign economic activity, taxation, value added tax, tax accounting, export, import, export contract
УДК 339.5
Развитие внешнеэкономической деятельности влияет на укрепление национальной экономики, «улучшается платежный баланс государства, поступает валюта в страну, поэтому всегда есть интерес осуществления таких операций»[7]. Организации, которые осуществляют экспортные операции, занимаются реализацией товаров (работ, услуг) на экспорт, вправе рассчитывать, что государство при построении налоговой политики, учитывает интересы налогоплательщиков.
Доходы и расходы – основные показатели коммерческого субъекта предпринимательства, которые влияют на конечный финансовый результат. Стоит отметить, что как определение формирования показателей прибыли в бухгалтерском и налоговом учете, имеют как совпадения, так и различия. Точно так же есть и совпадения, и различия и непосредственно в учете доходов и расходов. Эти различия в основном обусловлены различными условиями нормативно-правовой базы в области налогообложения и бухгалтерского учета.
Налоговый кодекс (глава 25) трактует доход, как вид денежной выгоды или другими словами, выгоды в натуральной форме, которые как экономические выгоды, можно оценить и в каком объеме.
Расходы по налоговому учету – это только те расходы организации, которые финансово обоснованы и задокументированы.
Следует отметить, что глава 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ, регулирует исчисление и уплату НДС. Но при реализации товаров (работ, услуг) за пределами Российской Федерации «при экспортных операциях у налогоплательщика так же возникает объект налогообложения»[6].
Пунктом первым статьи 164 НК РФ предусмотрено налогообложение по налоговой ставке 0 процентов при реализации:
Рисунок 1. Перечень товаров (работ, услуг), налогообложение которых производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации. Составлено авторами по [1]
Для применения нулевой ставки, следует обязательно подтвердить факт вывоза товаров за пределы Российской Федерации, обратившись к «Перечню, который указывает какие подтверждающие документы предоставить»[4], сверив их со списком содержится в статье 165 Налогового кодекса Российской Федерации.
Далее рассмотрим, какие документы необходимы для вывоза товаров (работ, услуг) за пределы территории Евразийского экономического союза:
1. Копия или оригинал экспортного контракта (соглашения). Если договором предусмотрено несколько поставок с разными документами, нет необходимости предоставлять их при каждой поставке. Достаточно заранее приложить уведомление с описанием документа, с которым вы отправили договор.
2. Таможенные данные (их копии или записи) со знаками российской таможни.
Все эти документы должны быть представлены в налоговую инспекцию в срок до 180 календарных дней, вместе с декларациями по НДС, дата определяется по проставленной таможенной отметки «Экспорт разрешен».
Если налоговые органы обнаружат несоответствия в основных документах, они могут запросить дополнительные документы – транспортные, отгрузочные и другие. Документы следует предоставить в течение 30 календарных дней с даты подачи заявления.
Отразим далее документы для экспорта в страны Евразийского экономического союза:
1. Копия или оригинал экспортного контракта (соглашения).
2. Закажите импорт товара у иностранного покупателя (копия или электронная запись) и оплатите акцизные сборы.
Крайний срок подачи заявки в EFNS — не позднее 180 календарных дней с даты отгрузки товара.
Если организация пропустит отведенный срок с подтверждением экспорта, она будет обязана оплатить НДС по обычным ставкам. Поэтому потребуется:
a) выставить счета-фактуры с НДС в размере 10 или 20%.
b) записать данное обстоятельство в дополнительную опись книги продаж за квартал, в котором был отгружен товар.
c) отправить обновленную выписку за тот же период.
Кроме того, в дополнение к НДС организации придется заплатить штраф, возникающий в результате того, что облагаемый налогом возникнет ретроспективно при отправке товара.
Право подтвердить экспорт остается за организацией в течение трех лет с конца квартала, в котором был отгружен товар.
Однако при экспорте товаров в страны Евразийского экономического союза организация не может отказаться от нулевой ставки, ввиду необходимости соблюдать договор о Евразийском экономическом союзе. В отличие от Налогового кодекса Российской Федерации, он не предусматривает отказа.
Налог, который организация заплатила при покупке экспортных товаров (входной НДС), может быть удержан на основании пункта 3 статьи 172 НК РФ.
Процедура вычета НДС зависит от применяемой налоговой ставки и вида экспортируемых товаров. Итак, сумма НДС, предусмотренная статьями 176 и 176 п.1 Налогового кодекса Российской Федерации, может быть возвращена, если у организации произошли:
* Отклонение заявки 0%;
* Экспорт зарегистрированных несырьевых товаров W. E. 01.07.2016;
* Экспорт товаров, которые считаются сырьем, но не включены в перечень, сертифицирован. Постановление Правительства Российской Федерации от 18 апреля 2018 г. № 466
При этом должны быть соблюдены все необходимые условия для вычета – «налог представлен поставщиком, товар используется для деятельности, облагаемой НДС, регистрация, получение надлежащим образом оформленного счета-фактуры»[2,3] или полной квитанции о передаче.
При экспорте сырья право на вычет налога на добавленную стоимость возникает в одном из двух пунктов (рисунок 2):
Рисунок 2. Право при вычете НДС при экспорте (составлено авторами)
Также отметим, что как Юридические лица, так и индивидуальные предприниматели, которые работают в особом статусе или освобожденные от уплаты НДС в соответствии со статьей 145 Налогового кодекса Российской Федерации, не начисляют НДС и не применяют налоговую ставку в размере 0%.
В налоговом учете экспортная выручка от реализации товаров отражается как часть выручки от реализации.
Дата, которая отражает доход, всегда зависит от выбранного метода учета доходов и расходов, организацией.
- Метод начисления – доход учитывается в момент продажи (передачи права собственности) товара, несмотря на оплату. В этот день необходимо конвертировать иностранную валюту в рубли для определения суммы дохода (за исключением аванса – он рассчитывается по курсу Центрального банка Российской Федерации на день получения).
2. При кассовом методе прибыль отражают на счете в иностранной валюте после получения денежных средств. Сумма подлежит определению при помощи конвертации полученной валюты в рубли по курсу ЦБР в день получения платежа.
При использовании метода «от периода к периоду» курсовые разницы могут возникать из-за колебаний обменного курса, которые учитывают следующее:
* Положительные — как часть внереализационного дохода;
* Отрицательные — по внереализационным расходам.
При кассовом методе учета разницы в обменном курсе не будет. Авансовый платеж, если это предусмотрено договором, включается в доход в день получения.
При методе начисления авансовые платежи и авансовая выплата (включая частичные выплаты) не учитываются как доход для целей налогообложения доходов физических лиц. В этом случае, если товар экспортируется на условиях 100% предоплаты, разницы в обменном курсе не будет.
При проведении расчета налога на прибыль, организация может доход от продажи товаров за границу сократить на расходы, связанные с покупкой этих товаров и их продажей, соблюдая условие нахождения на территории Российской Федерации, как и в случае их реализации:
* Экономически обоснованный;
* Документированный;
* Нацелен на получение дохода.
Отметим, что, учитывая различия в системе бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов, следует помнить об образовании как постоянных, так и временных разниц. (рисунок 3)
Рисунок 3. Постоянные и временные разницы в бухгалтерском и налоговом учете. Составлено авторами по [5]
Рассмотрим на рисунке 4 отличие и влияние на налогообложение постоянных и временных разниц.
Рисунок 4. Классификация постоянных и временных разниц [5]
Достичь равенства в двух учетных системах, налоговой и бухгалтерской в некоторых случаях просто невозможно, что значительно усложняет процесс ведения учета и контроля в организации.
Таким образом, учет внешнеэкономической деятельности требует грамотного осуществления и знания большого количества законодательных документов, оформления большого количества операций по учету сумм, поступающих и выраженных в валюте, осуществления контроля за полнотой поступления денежных средств. Пересчет валюты в рубли осуществляется согласно действующим ПБУ. Требуется осуществлять раздельную аналитику счетов бухучета, налоговых и бухгалтерских регистров, для того чтобы иметь корректные данные для составления отчетности: налоговой, финансовой, статистической.
Список использованной литературы:
- Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 N 117-ФЗ (ред. от 04.08.2023) (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.10.2023) // СПС «Консультант плюс». – Режим доступа: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_28165/35 [Электронный ресурс]: (дата обращения 12.10.2023)
- Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 N 402-ФЗ (редакция от 05.12.2022) // СПС «Консультант плюс». – Режим доступа: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_149459/b [Электронный ресурс]: (дата обращения 12.10.2023)
- Федеральный закон «О валютном регулировании и валютном контроле» от 10.12.2003 N 173-ФЗ (редакция от 24.07.2023)// СПС «Консультант плюс». – Режим доступа: https://www.consultant.ru/document/cons_doc_LAW_76431/ [Электронный ресурс]: (дата обращения 12.10.2023)
- Арская, Е. В. Учет и налогообложение внешнеэкономической деятельности / Е. В. Арская, Л. В. Усатова. – Белгород: Белгородский государственный технологический университет им. В.Г. Шухова, 2022. – 172 с.
- Кузина Е.И. Доходы и расходы: налоговый и бухгалтерский учет / В сборнике: Татищевские чтения: актуальные проблемы науки и практики. Материалы XVIII Международной научно-практической конференции. В 3-х томах. Тольятти, 2021. С. 115-120.
- Надольская Н.А., Власова И.Е. Бухгалтерский учет и анализ внешнеэкономической деятельности и валютных операций / Екатеринбург: изд-во УрГЭУ, 2019.–140 с.
- Чекина В.Д., Виецкая О.В., Филиппова Н.В. Роль налога на добавленную стоимость в международных торговых отношениях: теоретический аспект //Налоги и финансовое право. 2012. № 3. С. 214-220.
Информация об авторах:
Шарапова Валентина Михайловна, доктор экономических наук, профессор, кафедра бухгалтерского учета и аудита Уральского государственного экономического университета;
Шарапова Наталья Владимировна, доктор экономических наук, доцент, заведующая кафедрой бухгалтерского учета и аудита Уральского государственного экономического университета;
Шарапов Юрий Владимирович, кандидат экономических наук, доцент кафедры бизнес-информатики, Уральского государственного экономического университета;
Аксенова Алина Евгеньевна, магистрант Уральского государственного экономического университета
Information about the authors:
Sharapova Valentina Mikhailovna, Doctor of Economics, Professor, Department of Accounting and Auditing, Ural State Economic University;
Sharapova Natalya Vladimirovna, Doctor of Economics, Associate Professor, Head of the Department of Accounting and Auditing, Ural State Economic University;
Sharapov Yuri Vladimirovich, Candidate of Economic Sciences, Associate Professor of the Department of Business Informatics, Ural State Economic University;
Aksenova Alina Evgenevna, master’s student at the Ural State Economic University